Все статьи номера
1-2
Январь 2017года
Налоги

Резерв на отпуска поможет признать больше расходов

Какие правила для резерва компании надо прописать в «учетке»

Когда налоговики снимут расходы на отчисления в резерв

Безопасный вариант использования остатка резерва

Марина Устюгова, эксперт журнала «Российский налоговый курьер»

На 31 декабря 2016 года компаниям надо провести инвентаризацию отпускного резерва и учесть разницу между фактическими расходами на отпуска и начисленным резервом. Действия зависят от того, будет компания формировать резерв в 2017 году или нет.

Сложность в том, что четкие правила расчета использования резерва в Кодексе не прописаны. Поэтому на практике возникают налоговые споры.

Но формировать резерв на отпуска для компании выгодно. Он позволит больше сумм списать в расходы. Так, компании удалось отстоять в суде 4,2 млн. руб. отпускных расходов при использовании резерва (постановление Арбитражного суда Волго-Вятского округа от 16.11.16 № А38-7646/2015). Рассмотрим ключевые вопросы по использованию резерва.

На заметку

Как упростить работу с резервом

Кадровые программы определяют число неиспользованных дней отпуска и среднедневной заработок. Эти данные удобно брать из них. Типовые операции по отчислению в резерв и его списанию есть в бухгалтерских программах. Как правило, одним документом создаются проводки для резерва в бухгалтерском и налоговом учете. Главное — верно настроить программу

Что нужно для создания отпускного резерва?

В бухучете компании, которые не относятся к малым, обязаны создавать резерв на оплату отпусков (п. 3 ПБУ 8/2010). А вот в налоговом учете — это право, а не обязанность компании (п. 1 ст. 324.1 НК РФ). Если вы решите создавать отпускной резерв, закрепите это в учетной политике (письмо Минфина России от 25.10.16 № 03-03-06/2/62147).

Алгоритм действий при формировании и использовании резерва мы привели в схеме ниже. Правила создания и использования резерва определены в статье 324.1 НК РФ. Компания устанавливает предельную сумму отчислений исходя из предполагаемого годового расхода на оплату отпусков с учетом страховых взносов. Также она определяет ежемесячный процент отчислений в резерв.

Схема. Как создать и использовать отпускной резерв

Если компания не пропишет в «учетке» все необходимые элементы для расчета резерва, инспекторы могут исключить отчисления в резерв из налоговых расходов. Это подтверждает арбитражная практика (см., например, постановление ФАС Северо-Кавказского округа от 11.07.06 № Ф08-2766/2006).

Поэтому, чтобы избежать споров с инспекторами, пропишите в «учетке», как установили резерв. Утвердите для отпускного резерва налоговый регистр. Причем из него должно быть понятно, как компания учитывает отчисления в резерв и использует их.

Как определить показатели для начисления резерва?

Для начала надо определить два показателя: предполагаемый годовой размер расходов на оплату отпускных и на оплату труда. Показатели берут вместе со взносами. Плановые расходы на отпуска со взносами — это предельный размер резерва.

Какие данные брать за основу для плановых показателей, в Кодексе не сказано. Поэтому компания определяет их сама. За основу можно взять показатели прошлого года или посчитать расходы по графику отпусков. Выбранный вариант пропишите в учетной политике.

Расчет ежемесячных отчислений в резерв покажите в специальном расчете или смете (письмо № 03-03-06/2/62147). Смету можно утвердить отдельным приказом или сделать приложение к налоговой учетной политике.

Процент отчислений рассчитайте по формуле:

% отч = Ротп : Рзп × 100%,
где % отч — процент отчислений; Ротп — предполагаемый годовой размер расходов на оплату отпускных со взносами; Рзп — предполагаемый годовой размер расходов на оплату труда со взносами.

В показателе «предполагаемый годовой размер расходов на оплату труда» можно учесть все расходы по статье 255 НК РФ. То есть в том числе и отпускные, и компенсации за неиспользованный отпуск. Но компания вправе считать данный показатель исходя из фонда оплаты труда за минусом отпускных.

От этого выбора будет зависеть база, к которой вы будете применять процент отчислений. Выбранный вариант пропишите в учетной политике.

На практике

Компенсацию за неиспользованный отпуск за счет резерва не списывайте

Отпускные и компенсация неиспользованного отпуска — разные виды расходов на оплату труда (п. 7 и 8 НК РФ). Минфин России считает, что компенсацию отпуска нельзя списать за счет резерва (письмо от 03.05.12 № 03-03-06/4/29). Столичные налоговики с ним согласны (письмо УФНС России по г. Москве от 04.06.14 № 16-15/054509). Это выгодно компании. Вы спишете расходы в большей сумме и при необходимости восстановите их в доходах в конце года

Что учесть при инвентаризации отпускного резерва?

По итогам года компании надо сравнить сумму отчислений в резерв с реальными расходами на отпуска. Посчитайте сумму резерва, начисленного за год, и сумму фактических расходов на оплату отпусков за год по состоянию на 31 декабря. Дальнейшие действия зависят от того, будет ли создаваться резерв в следующем году (письмо Минфина России от 29.10.12 № 03-03-10/121).

Компания будет создавать резерв на оплату отпусков в следующем году. В этом случае безопасный алгоритм действий такой.

Шаг 1. Проверьте, есть ли у компании остаток неиспользованного резерва. Он образуется, если сумма резерва больше фактических «отпускных» расходов за год. По правилам этот остаток надо включить во внереализационные доходы на 31 декабря текущего года.

Если же затраты на отпуска за год превысили сумму резерва, признайте разницу в налоговых расходах (п. 3 ст. 324.1 НК РФ). Но Минфин считает возможным не признавать доходы, а учесть остаток при формировании резерва на следующий год (письмо от 05.04.13 № 03-03-06/2/11148).

Шаг 2. Определите, сколько дней отпусков, запланированных на текущий год, работники не использовали. Посчитайте сумму для оплаты неиспользованных дней отпуска по каждому работнику.

На практике некоторые компании определяют количество дней неиспользованного отпуска не за текущий год, а за все предыдущие периоды. Минфин России против такого подхода (письмо от 28.10.13 № 03-03-06/1/45507).

Но в суде компаниям удается доказать, что учитываются все дни неиспользованных отпусков (постановления Арбитражного суда Волго-Вятского округа от 16.11.16 № А38-7646/2015 и ФАС Поволжского округа от 07.12.12 № А65-6806/2011). Если компания не готова к спорам, считайте неиспользованные отпуска только текущего года (см. врезку ниже).

На цифрах

Как уточнить резерв отпусков

Компания создает резерв на отпуска в налоговом учете. На конец 2016 года остаток недоиспользованного резерва составил 60 000 руб. Сотрудник не использовал за 2015 и 2016 годы 40 дней отпуска. Из них за 2016 год — 28 дней. Его средний дневной заработок равен 1600 руб. Компания платит взносы в ПФР и ФСС по тарифу 30% и взносы на травматизм по тарифу 0,2%.

Безопасный вариант. Компания уточняет резерв с учетом дней отпуска за 2016 год. Резерв в части неиспользованного отпуска составит 58 329,6 руб. [(1600 руб. + 1600 руб. × 30,2%) × 28 дн.]. Надо учесть доходы в сумме 1670,4 руб. (60 000 – 58 339,6).

Рискованный вариант. Компания учитывает все дни неиспользованного отпуска, в том числе за прошлые годы. Резерв в части неиспользованного отпуска составит 83 328 руб. [(1600 руб. + 1600 руб. × 30,2%) × 40 дн.]. Тогда в расходы можно списать 23 328 руб. (83 328 – 60 000)

Шаг 3. Сложите суммы, необходимые для оплаты неиспользованных дней отпуска, со взносами по каждому работнику. Полученную сумму сравните с остатком резерва на конец года. Если остаток меньше, разницу спишите в расходы. Если больше — учтите внереализационные доходы (п. 3 и 4 ст. 324.1 НК РФ).

Компания не создает резерв на оплату отпусков в следующем году. В таком случае разницу между суммами начисленного резерва и фактическими «отпускными» расходами компании придется учесть в налоговых расходах или доходах.

Если окажется, что сумма фактических расходов на оплату отпусков больше суммы резерва, разницу включите в расходы на оплату труда на 31 декабря текущего года. А вот когда фактические расходы на оплату отпусков меньше созданного резерва, учтите разницу как внереализационный доход.

Важно помнить, что решение об отказе создавать отпускной резерв в налоговом учете надо зафиксировать в учетной политике. Сформировать «учетку» на 2017 год поможет электронный сервис «Конструктор учетной политики» на ychetka.ru.