Нюансы заполнения счета-фактуры на аванс, которые обезопасят вычет налога у покупателя
В день получения предоплаты компания обязана исчислить с нее НДС к уплате в бюджет (подп. 2 п. 1 ст. 167 НК РФ) и в течение пяти дней выставить покупателю счет-фактуру на аванс (п. 3 ст. 168 НК РФ). Последний вправе заявить по нему вычет, если договор предусматривает перечисление предоплаты (п. 12 ст. 171 и п. 9 ст. 172 НК РФ).
Однако если счет-фактура на аванс будет оформлен неправильно, покупатель может лишиться вычета. Трагедии не будет, поскольку он вправе заявить вычет при отгрузке товаров, работ или услуг в счет перечисленной предоплаты (см. врезки ниже). Но если уплата аванса и отгрузка приходятся на разные налоговые периоды, то более поздний вычет отвлечет оборотные средства компании-покупателя. Рассмотрим, какие недочеты являются критичными, а какие допустимыми с точки зрения Минфина России.
В цифрах
Сколько компания потеряет, если не сможет заявить вычет НДС с аванса
Предположим, покупатель обязан перечислить аванс в сумме 944 000 руб. до 5 марта 2016 года, а поставщик — отгрузить товар не позднее 20 июля. Покупатель уплатил аванс в полном объеме.
Вариант 1: «авансовый» счет-фактура есть. Тогда по итогам I квартала поставщик заплатит НДС с полученного аванса в сумме 144 000 руб. (944 000 руб. : 118 × 18), а покупатель предъявит эту сумму к вычету.
Далее в июле поставщик отгрузил товар. Соответственно в III квартале он предъявляет к вычету налог, уплаченный с аванса, и ставит эту же сумму НДС к уплате по отгрузке товара.
Покупатель также в III квартале восстанавливает НДС, который он предъявил к вычету с аванса, и ставит эту же сумму к вычету по приобретенным товарам. Ни у одной из сторон доплат или возмещений не возникает.
Вариант 2: «авансового» счета-фактуры нет. Тогда все будет почти так же, кроме того, что в I квартале покупатель не сможет предъявить НДС к вычету. Такое право у него появится только по итогам III квартала, то есть на полгода позже. Соответственно на этот период из оборота компании-покупателя будут изъяты 144 000 руб. И это лишь по одной сделке.
1
Кстати
Как заполнить книгу покупок при вычете «авансового» НДС
На практике возникают сложности, как заполнить графу 7 книги покупок (форма утв. постановлением Правительства РФ от 26.12.11 № 1137). В ней должны содержаться номер и дата документа, подтверждающего уплату НДС. Минфин России разъясняет, что по «авансовому» НДС здесь указываются реквизиты платежного поручения (письма от 23.03.15 № 03-07-11/15889 и от 16.03.15 № 03-07-11/13816).
Указание трехзначного номера платежки в счете‑фактуре на аванс не препятствует вычету
Номер платежно-расчетного документа является обязательным реквизитом счета-фактуры на аванс (подп. 3 п. 5.1 ст. 169 НК РФ). Если этот номер состоит более чем из трех цифр, то на практике в счете-фактуре указываются лишь три последние цифры. Формально это не соответствует требованиям статьи 169 НК РФ.
Однако Минфин России не считает это основанием для отказа в вычете НДС (письмо от 19.09.14 № 03-07-09/46986). Ведь такой порядок идентификации платежей предусмотрен Положением о платежной системе (утв. Банком России от 29.06.12 № 384-П), а также письмом Банка России от 03.04.13 № 59-Т. Главное, чтобы эти три цифры были отличными от 000.
Тот факт, что сумма перечисленного аванса отличается от суммы, предусмотренной в договоре, не мешает вычету НДС
Предположим, договор предусматривает уплату 100-процентного аванса. Компания его перечислила, но не одним платежом, а несколькими. Возникает вопрос: может ли покупатель заявить вычет НДС по «авансовому» счету-фактуре при таком отступлении от условий договора?
По мнению Минфина России, может (письмо от 24.07.09 № 03-07-09/33). В этом случае продавец выставляет несколько счетов-фактур на каждый из платежей. Тот факт, что сумма каждого из них меньше, чем предоплата, предусмотренная договором, не имеет значения.
Заполнение в счетах-фактурах на предоплату дополнительных реквизитов не является нарушением
Комментарий редакции. Этот вывод справедлив лишь для ситуаций, когда перечисленный аванс меньше суммы, прописанной в договоре. В противном случае налоговики могут заявить, что излишне перечисленная предоплата не предусмотрена условиями договора, поэтому покупатель не имеет права на вычет НДС с суммы превышения.
Если аванс перечислен в счет поставок товаров, облагаемых по разным ставкам, «авансовый» счет-фактуру можно заполнить двумя способами
Договор может предусматривать поставку товаров, которые облагаются по ставкам 18 и 10%. Минфин России рекомендует в этом случае рассчитывать НДС с суммы предоплаты одним из двух способов. Первый — считать все по ставке 18%. Второй — разделить сумму аванса на две части, облагаемые по разным ставкам, исходя из условий договора. Такие рекомендации содержатся в письме Минфина России от 06.03.09 № 03-07-15/39. Соответственно покупатель сможет предъявить к вычету лишь ту сумму, которая будет указана в «авансовом» счете-фактуре.
Покупатель может предъявить вычет НДС, даже если «авансовый» счет-фактура оформлен по правилам для «отгрузочных» счетов-фактур
«Авансовые» счета-фактуры содержат гораздо меньше реквизитов, чем «отгрузочные» (п. 5 и 5.1 ст. 169 НК РФ). В частности, в них нет данных о грузоотправителе и грузополучателе, количестве товара, его цене, стране происхождения, номере таможенной декларации и т. д. Однако на момент получения предоплаты поставщик уже может знать все эти данные и внести их в «авансовый» счет-фактуру.
Даже если поставщик будет нумеровать «авансовые» счета-фактуры отдельно, покупатель не сможет это проверить
Минфин России указывает, что заполнение в счетах-фактурах на предоплату дополнительных реквизитов не рассматривается как нарушение требований НК РФ. Такой вывод содержится в письме от 24.07.09 № 03-07-09/33.
Перечисление задатка дает право на получение вычета НДС, только если поставщик выставит счет-фактуру
По мнению Минфина России, перечисление задатка по предварительному договору, сумма которого засчитывается в счет оплаты по основному договору при его подписании, признается авансом (письмо от 02.02.11 № 03-07-11/25). Соответственно продавец должен исчислить с нее НДС к уплате в бюджет в периоде получения.
Комментарий редакции. Ведомство не рассматривало вопрос вычета, но логично предположить, что покупатель зеркально получает право на него. Конечно, на основании счета-фактуры, если продавец его выставит. И то, скорее всего, лишь в периоде подписания основного договора.
Если покупатель является «упрощенцем», то счет-фактуру на аванс можно не выставлять
При реализации товаров, работ или услуг лицам, которые не являются плательщиками НДС, Налоговый кодекс позволяет не выставлять счета-фактуры. Но только по письменному согласию сторон сделки (подп. 1 п. 3 ст. 169 НК РФ). Минфин России согласен с тем, что эта норма относится к счетам-фактурам на аванс, перечисленный покупателем на «упрощенке» (письмо от 16.03.15 № 03-07-09/13808). При этом письменное согласие сторон можно прописать в тексте договора, а не составлять отдельный документ.
Комментарий редакции. Возникает вопрос: что грозит сторонам, если у них не будет письменного согласия не выставлять счета-фактуры вообще и на аванс в частности? Ведь «упрощенец» все равно не может заявить по ним вычет, а продавец в любом случае уплатит с них НДС. Мы предположили только одну ситуацию, когда компании-поставщику могут грозить санкции. Если налоговики по письменному требованию запросят выставленные счета-фактуры для налоговой проверки. Без согласия сторон у продавца не будет оснований отказать в представлении таких документов инспекции. И тогда придется либо в спешном порядке печатать счета-фактуры, либо платить штраф в 200 руб. за каждый непредставленный документ (п. 1 ст. 126 НК РФ).
Отдельную нумерацию для «авансовых» счетов-фактур вводить не нужно
Минфин России ссылается на подпункт «а» пункта 1 Правил заполнения корректировочного счета-фактуры (утв. постановлением Правительства РФ от 26.12.11 № 1137). В нем указано, что порядковые номера корректировочного счета-фактуры, а также обычного счета-фактуры присваиваются в общем хронологическом порядке. На этом основании финансовое ведомство делает вывод, что отдельная нумерация счетов-фактур по авансам данным постановлением не предусмотрена (письма Минфина России от 16.10.12 № 03-07-11/427 и от 10.08.12 № 03-07-11/284).
Комментарий редакции. Даже если поставщик будет нумеровать «авансовые» счета-фактуры отдельно, то покупатель не сможет это проверить. Поэтому ему вряд ли откажут в вычете НДС по этому основанию.
