Налоговый контроль

По каким причинам и на сколько контролеры приостановят или продлят проверку

Розалина Лахман, эксперт журнала «Российский налоговый курьер»

Чтобы собрать больше доказательств нарушений, инспекторы вправе приостановить проверку или продлить ее срок (п. 6 ст. 89 НК РФ и письмо ФНС России от 21.09.15 № ЕД-4-2/16584). Чаще всего налоговую проверку задерживают:

— для проведения встречной проверки (постановление ФАС Поволжского округа от 29.01.09 № А12-10703/08-С36, оставлено в силе определением ВАС РФ от 05.06.09 № ВАС-6927/09);
— выемки документов (постановление ФАС Северо-Западного округа от 03.11.10 № А42-10898/2009, оставлено в силе определением ВАС РФ от 04.03.11 № ВАС-2192/11);
— экспертизы (постановление Шестнадцатого арбитражного апелляционного суда от 21.11.12 № А63-10427/2012).

Основания для продления проверки приведены во врезке ниже. Этот перечень является открытым. В частности, инспекторы могут продлить выездную проверку, если для ее проведения нужно исследовать большое число документов (постановление Третьего арбитражного апелляционного суда от 13.08.13 № А33-5889/2013).

Буква закона

Когда и на сколько продлят выездную проверку

Стандартная выездная проверка длится два месяца. При необходимости этот срок могут увеличить до четырех месяцев. А в исключительных случаях — до шести (п. 6 ст. 89 НК РФ и п. 1 Оснований и порядка продления срока проведения выездной (повторной выездной) налоговой проверки, утв. приказом ФНС России от 08.05.15 № ММВ-7-2/189@). Так, проверку могут продлить, если:

— налогоплательщик является крупнейшим;
— инспекторы получили от правоохранительных, контролирующих органов или других источников информацию о совершении налогового правонарушения, требующую дополнительной проверки;
— на территории проверяемой организации произошли пожар, наводнение, затопление и иные обстоятельства непреодолимой силы;
— у компании есть несколько обособленных подразделений. От числа подразделений зависит срок продления. Проверка компании, осуществляющей деятельность через десять и более «обособок», может длиться до шести месяцев. Наличие меньшего числа подразделений приведет к продлению проверки на срок до четырех месяцев;
— организация вовремя не представила запрошенные в рамках проверки документы (п. 3 ст. 93 НК РФ);
— иные обстоятельства.

Срок продления проверки зависит от длительности проверяемого периода, количества проверяемых и анализируемых документов, числа налогов и сборов, по которым проводится проверка, количества видов деятельности проверяемой компании и их специфики (определение Конституционного суда РФ от 09.11.10 № 1434-О-О)

Практика показывает, что продление и приостановка проверки вызывают у компаний вопросы. Например, вправе ли налоговики приостановить «камералку»? Можно ли в это время допрашивать свидетелей? Нужно ли выполнять требование о представлении документов, если проверка приостановлена? Ответы на эти вопросы дадут компаниям ясность — защищать свои права или смириться с действиями налоговиков, не тратя время и деньги впустую на суды.

Изменить срок камеральной проверки нельзя

На «камералку» налоговой декларации инспекторам отводится ровно три месяца с даты представления отчетности. Этот срок продлевать нельзя (письма Минфина России от 18.02.09 № 03-02-07/1-75 и от 24.11.08 № 03-02-07/1-471, постановления ФАС Московского от 23.05.12 № А40-85281/11-20-359 и Уральского от 16.07.12 № Ф09-5401/12 округов).

Приостанавливать камеральную проверку контролеры также не вправе. Условие о возможности приостановления проверки есть только в статье 89 НК РФ, которая регулирует порядок проведения выездной проверки. В статье 88 НК РФ, устанавливающей порядок «камералки», такого условия нет.

Таким образом, если налоговики затеяли продление или приостановление камеральной проверки, компания может смело жаловаться в вышестоящий налоговый орган. Суды на стороне налогоплательщиков (постановления ФАС Северо-Западного от 04.03.10 № А52-4313/2009 и Уральского от 16.02.09 № Ф09-458/09-С2 округов).

Налоговики вправе приостановить уже продленную проверку

Налоговики не могут ни продлить, ни приостановить «камералку»

Руководитель инспекции или его заместитель может приостановить выездную проверку. При этом Налоговый кодекс и правила продления проверки (Основания и порядок продления срока проведения выездной (повторной выездной) налоговой проверки, утв. приказом ФНС России от 08.05.15 № ММВ-7-2/189@) не запрещают это сделать в отношении проверки, которая продлена (письмо УФНС России по г. Москве от 21.02.08 № 16-27 «О порядке продления срока выездной налоговой проверки»).

Следовательно, жаловаться на инспекторов в этом случае бессмысленно.

Из-за самовольного продления проверки отменить решение по ней не удастся

Иногда налоговики официально не продлевают проверку. А выносят решение по ее итогам с незначительным опозданием (на два-три дня). Сам по себе тот факт, что инспекторы вынесли решение по результатам проверки с опозданием, не означает, что они нарушили права налогоплательщика (постановления ФАС Северо-Кавказского от 25.12.08 № Ф08-7602/2008, Западно-Сибирского от 26.05.08 № Ф04-3206/2008(5461-А27-15) и Уральского от 24.03.08 № Ф09-1772/08-С3 округов). Такое нарушение несущественно и не является безусловным основанием для отмены решения (постановление ФАС Уральского округа от 27.05.08 № Ф09-3779/08-С3).

Кроме того, решение по проверке, по сути, не зависит от нарушения сроков ее проведения (постановление ФАС Волго-Вятского округа от 13.06.07 № А11-6119/2006-К2-24/489). Поэтому оспорить решение по «камералке» только из-за опоздания со сроком вынесения решения не выйдет.

Если проверку приостановили, срок на представление запрошенных бумаг не меняется

Во время приостановления проверки допрашивать свидетелей могут только инспекторы, включенные в рабочую группу

Во время приостановления выездной проверки инспекторы не могут истребовать у проверяемой организации документы и информацию (п. 9 ст. 89 НК РФ). Но это не означает, что истребованные ранее бумаги компания представлять не должна (письмо Минфина России от 28.06.13 № 03-02-07/1/24644). При этом срок для представления бумаг (прописан в пункте 3 статьи 93 НК РФ) не приостанавливается (письма ФНС России от 22.08.14 № СА-4-7/16692 и от 21.11.13 № ЕД-3-2/4395@, Минфина России от 03.07.08 № 03-02-07/1-246).

То есть компания должна передать контролерам документы в срок, указанный в требовании, даже если он выпадает на период приостановления проверки (п. 26 постановления Пленума ВАС РФ от 30.07.13 № 57, постановления ФАС Поволжского от 22.01.14 № А57-5057/2013 (оставлено в силе определением ВАС РФ от 07.07.14 № ВАС-5679/14), Западно-Сибирского от 20.01.14 № А27-19160/2012 и Волго-Вятского от 18.06.13 № А11-2161/2012 округов). Иначе организации грозит штраф за непредставление документов (п. 1 ст. 126 НК РФ).

Но есть мнение, что ответственности можно избежать. Дело в том, что во время приостановления проверки налоговики не могут ознакомиться с представленными бумагами. Поэтому их представление в установленный срок нарушает права налогоплательщиков (постановления ФАС Московского округа от 14.02.13 № А40-85458/12-20-465 и от 29.11.12 № А40-54948/12-91-307, оставлено в силе определением ВАС РФ от 29.04.13 № ВАС-2839/13).

Вот случаи из практики, когда штраф за непредставление документов во время приостановления проверки суды признали незаконным.

Инспекторы одновременно вручили организации требование о представлении документов и решение о приостановлении выездной проверки

Получается, что налоговики запросили документы уже в период приостановления контрольных мероприятий. А этого делать нельзя (п. 9 ст. 89 НК РФ). Значит, организация могла не исполнять спорное требование и штраф за непредставление документов неправомерен (постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 11.04.14 № А81-271/2013, оставлено в силе определением Верховного суда РФ от 28.08.14 № 304-ЭС14-305).

Компания представила в инспекцию истребованные документы в день возобновления проверки

Формально срок для представления бумаг организация нарушила. Но вместе с тем во время приостановления проверки налоговики не могут изучать полученные от организации бумаги (п. 9 ст. 89 НК РФ). Поэтому представление запрошенных документов в день возобновления выездной проверки исключает налоговое правонарушение компании и ответственность за несвоевременное исполнение требования (п. 1 ст. 126 НК РФ и постановление ФАС Поволжского округа от 24.07.13 № А12-31579/2012 (оставлено в силе определением ВАС РФ от 18.11.13 № ВАС-15809/13)).

Допрос свидетеля во время приостановления проверки не поможет оспорить решение

Как правило, суды не признают в качестве доказательства совершения налогового правонарушения протоколы допроса свидетелей, составленные во время приостановления проведения проверки (подробнее читайте во врезке ниже). Ведь в этот период инспекторы не вправе проводить контрольные мероприятия (п. 9 ст. 89 НК РФ, постановления ФАС Восточно-Сибирского от 24.08.10 № А78-8715/2009 и Поволжского от 29.07.10 № А65-23705/2009 (оставлено в силе определением ВАС РФ от 14.02.11 № ВАС-15622/10) округов).

Читайте на e.rnk.ru

Еще больше полезных материалов

Инспекторы могут отказать компании записывать допрос или рассмотрение материалов проверки на диктофон (постановления Одиннадцатого арбитражного апелляционного суда от 13.12.13 № А55-28969/2011 и Восьмого арбитражного апелляционного суда от 25.02.13 № А70-6521/2012). А чтобы аудиозапись была доказательством при разрешении налогового спора в суде, организации необходимо заручиться согласием контролеров на использование диктофона.

Если компания не докажет, что спорная запись была сделана непосредственно в день рассмотрения материалов проверки или не расположит записывающее устройство в доступном и явно видном месте, суд такую запись не примет. Поскольку она велась скрыто без уведомления инспекторов (постановление Седьмого арбитражного апелляционного суда от 09.07.14 № А27‑14596/2013).

Подробнее о том, что важно знать о процедуре проведения допроса, чтобы выиграть налоговый спор, читайте в статьях «Суды разрешают контролерам при допросе налогоплательщиков пользоваться диктофоном» // РНК, 2015, № 12, «Какие психологические приемы сейчас используют инспекторы на допросах» // РНК, 2015, № 10 и «Налоговики не вправе отказать компании прослушать аудиозапись допроса руководителя ее контрагента» // РНК, 2015, № 7

Но есть мнение, что во время приостановления проверки инспекторы не могут лишь истребовать у налогоплательщика документы (п. 9 ст. 89 НК РФ). А опрашивать свидетелей вправе (постановления ФАС Западно-Сибирского от 18.06.13 № А70-6132/2012 и Восточно-Сибирского от 12.01.10 № А33-16826/2008 округов).

Причем вызвать свидетеля для дачи показаний можно непосредственно в помещение инспекции (письма ФНС России от 13.09.12 № АС-4-2/15309@ и Минфина России от 05.05.11 № 03-02-07/1-156, постановления ФАС Западно-Сибирского от 12.11.13 № А27-22169/2012, Северо-Западного от 28.02.13 № А05-3699/2012, от 25.02.13 № А05-9817/2012 и от 20.06.12 № А05-9429/2011, Московского от 23.04.12 № А41-27991/10 (оставлено в силе определением ВАС РФ от 18.06.12 № ВАС-7139/12) и Волго-Вятского от 05.03.12 № А29-1341/2011 (оставлено в силе определением ВАС РФ от 26.07.12 № ВАС-8750/12) округов). В частности, допросить на территории инспекции во время приостановления проверки можно сотрудников проверяемой организации (письма ФНС России от 21.11.13 № ЕД-3-2/4395@ и от 13.09.12 № АС-4-2/15309@, Минфина России от 05.05.11 № 03-02-07/1-156).

Если суды все же согласятся с проверяемой компанией, что такой допрос неправомерен, решение по итогам проверки не отменят. Ведь основанием для отмены является нарушение существенных условий процедуры рассмотрения материалов проверки. А допрос свидетелей во время ее приостановления таковым не является. Поэтому, если иных нарушений налоговики не совершили, оспорить решение только из-за проведения допроса не получится (постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 08.05.14 № А46-7453/2013, оставлено в силе определением ВАС РФ от 19.06.14 № ВАС-7021/14).

Так, в одном из дел налоговики допросили свидетелей во время приостановления проверки. И суд, встав на сторону налогоплательщика, отменил решение по итогам проверки. Но ключевым аргументом в пользу компании послужил тот факт, что допрос проводили инспекторы, не включенные в состав проверяющих. То есть налоговики допустили сразу несколько нарушений процедуры проверки (постановление ФАС Московского округа от 06.07.11 № КА-А40/6921-11).