Когда строительно-монтажные работы можно рассматривать в качестве ремонта, а не реконструкции
Затраты на ремонт основных средств учитываются в составе текущих расходов того отчетного (налогового) периода, в котором они были осуществлены (подп. 2 п. 1 ст. 253 и п. 1 ст. 260 НК РФ). А затраты на реконструкцию и модернизацию увеличивают первоначальную стоимость основных средств и признаются в расходах путем начисления амортизации (п. 2 ст. 257 НК РФ).
При этом Налоговый кодекс не раскрывает понятие «ремонт». Следовательно, в силу положений пункта 1 статьи 11 НК РФ может применяться определение, приведенное в пункте 14.2 статьи 1 ГК РФ. В связи с этим компании часто задумываются о том, можно ли те или иные работы признать ремонтными и учесть их стоимость в составе налоговых расходов единовременно.
Контролеры нередко пытаются переквалифицировать ремонтные работы в реконструкцию или модернизацию объекта. Проверяющие пытаются доказать, что затраты носят характер капитальных вложений, а компании настаивают на том, что расходы являются текущими (к примеру, постановления ФАС Поволжского от 15.05.12 № А55-17326/2011 и Северо-Западного от 19.10.11 № А56-74811/2010 округов). Впрочем, многим налогоплательщикам удается доказать свою правоту в суде и тем самым сэкономить налог на прибыль (постановления ФАС Московского округа от 23.04.12 № А40-24244/11-75-102 и от 03.04.12 № А40-23728/08-108-75).
Работы, связанные с перепланировкой помещения, можно отнести к ремонтным
Суды зачастую признают перепланировку помещений реконструкцией, а не капитальным ремонтом
Чаще всего споры возникают в отношении работ по замене или установке перегородок в помещении, которые приводят к перепланировке (подробнее см. ниже). По мнению проверяющих, проведение таких работ признается реконструкцией.
Кстати
Аргументы, которые докажут, что работы по устройству или замене перегородок относятся к ремонтным
Одним из аргументов, свидетельствующим о том, что установка перегородок в помещении является ремонтом, может стать отсутствие проекта реконструкции. Или тот факт, что в договоре аренды между налогоплательщиком и собственником помещения работы именуются капитальным ремонтом. При этом в акте приемки помещения зафиксировано, что эксплуатация такого объекта без проведения ремонтных работ недопустима (постановление ФАС Волго-Вятского округа от 25.12.13 № А43-32179/2012).
При замене перегородок можно ссылаться на данные технического паспорта объекта. К примеру, ФАС Северо-Западного округа в постановлении от 23.07.12 № А42-3096/2011 обратил внимание, что согласно данным технического паспорта склада на кирпичных и деревянных перегородках имелись трещины. Поэтому замена перегородок была необходима для использования объекта. Следовательно, спорные работы относятся к ремонту.
Кроме того, устройство или замена перегородок относится к ремонтным работам, если деревянные перегородки в помещении компания заменила на металлопластиковые (постановление ФАС Московского округа от 06.04.09 № КА-А40/2403–09). Или с помощью новых перегородок была перераспределена площадь помещения (постановление ФАС Центрального округа от 05.11.13 № А54-7269/2012). Либо в случае, если в помещении установлены временные перегородки, которые не крепятся к фундаменту (постановление ФАС Московского округа от 16.10.09 № КА-А40/10870-09). В таких ситуациях назначение и характеристики помещений не изменяются.
Если общая площадь перегородок возросла не более чем на 20%, это считается незначительной перепланировкой, которая относится к капитальному ремонту (приложение № 8 к Положению о проведении планово-предупредительного ремонта производственных зданий и сооружений, утв. постановлением Госстроя СССР от 29.12.73 № 279). К такому выводу пришел ФАС Центрального округа в постановлении от 05.11.13 № А54-7269/2012
Однако суды зачастую относят перепланировку к ремонту, что позволяет единовременно уменьшить облагаемую прибыль. Так, ФАС Северо-Кавказского округа в постановлении от 03.12.12 № А32-5993/2011 указал, что замена перегородок не привела к изменению технологического назначения помещений, не увеличила эффективность их использования. Следовательно, работы не соответствуют требованиям, предъявляемым к реконструкции (п. 2 ст. 257 НК РФ).
В одном из дел, рассмотренных ФАС Уральского округа, налоговики также заявили, что спорные работы, выполненные в помещении, являются реконструкцией, а не капитальным ремонтом. И списываются в налоговые расходы через амортизационные отчисления (постановление от 26.09.12 № Ф09-8895/12). Однако суд пришел к выводу, что работы по устройству перегородок и кладке стен из кирпича соответствуют понятию капитального ремонта (п. 5.1 Ведомственных строительных норм, утв. приказом Госкомархитектуры СССР от 23.11.88 № 312). Поскольку они не увеличили общую площадь и этажность объекта.
При рассмотрении подобных споров суды зачастую указывают, что реконструкция должна приводить к улучшению качества и изменению номенклатуры продукции, а также увеличению производственных мощностей объекта (п. 2 ст. 257 НК РФ).
В указанном постановлении ФАС Уральского округа компания ранее не использовала помещение, оно было введено в эксплуатацию только после проведения спорных работ. При этом статус объекта не изменился. То есть объект остался нежилым помещением, как и до проведения ремонтных работ. Таким образом, доводы контролеров об изменении номенклатуры продукции и увеличении технико-экономических показателей необоснованны.
Суды зачастую относят перепланировку к ремонту, что позволяет сэкономить налог на прибыль
Суды анализируют содержание работ и их влияние на объект, а также цель его дальнейшего использования. Так, если свойства объекта не улучшились, не изменились его назначение и полезная площадь, арбитры относят перепланировку к ремонту (к примеру, постановления ФАС Поволжского от 14.12.10 № А55-1941/2010 и Московского от 27.10.08 № КА-А40/9945-08 округов).
В каких случаях арбитры признают перепланировку помещений реконструкцией
Например, ФАС Центрального округа в постановлении от 29.07.11 № А36-3814/2010 указал, что выполнение спорных работ не относится к капитальному ремонту. Поскольку здание, ранее используемое для производственных целей, после проведения работ стало использоваться как магазин строительных материалов. При этом изменился тип площадей в здании.
В другом деле ФАС Поволжского округа также признал работы реконструкцией здания. Так как изменилось назначение объекта недвижимости — общежитие стало гостинично-административным комплексом. Суд установил, что здание было полностью переустроено, в результате чего изменились технико-экономические показатели этого объекта. После выполнения комплекса строительно-монтажных работ в здании появились офисные помещения, конференц-зал, бильярдная. При этом здание было переведено из жилого фонда в нежилой (постановление от 21.09.10 № А65-33483/2009).
ФАС Уральского округа в постановлении от 07.12.10 № Ф09-10089/10-С3 учел тот факт, что с помощью установки перегородок компании удалось выделить в производственных помещениях те залы, которые в дальнейшем будут сдаваться в аренду. Таким образом, проверяющие доказали факт проведения реконструкции.
Замену коммуникаций также можно рассматривать в качестве ремонта
Замену негодных водопроводных труб компании относят к ремонту, минуя амортизацию
Решение суда зависит от дальнейшего использования помещений, в которых проводились строительные работы
К примеру, в постановлении ФАС Уральского округа от 19.05.14 № Ф09-2241/14 инспекция сочла замену труб водопровода реконструкцией. Но в суде компания сослалась на экспертное заключение, в котором специалист указал на отсутствие реконструкции. А также на график планово-предупредительного ремонта, в котором было указано на необходимость проведения ремонта водопроводных труб.
Кроме того, компания заменила не более 50% труб водопровода. А такие работы относятся к капитальному ремонту (таблица 9.1 из Положения о проведении планово-предупредительного ремонта, утв. протоколом Госстроя СССР от 01.06.89 № 13-8). Поскольку по сравнению со старым размером диаметр отдельных участков водопровода не увеличился, что не привело к изменению объемов подаваемой воды.
ФАС Северо-Западного округа в постановлении от 04.10.11 № А56-55568/2010 указал, что замена изношенных конструкций не является реконструкцией. Так как данные работы не влекут полную замену смонтированной в здании системы ливневой канализации и пожарного водопровода. При этом доказательств того, что при выполнении работ по замене изношенных узлов и деталей произошло изменение схемы расположения труб канализации и водопровода, инспекторы не представили.
Замену труб теплоснабжения суды также признают ремонтом
К примеру, в постановлении ФАС Северо-Кавказского округа от 24.06.11 № А53-18544/2010 инспекция заявила, что такие расходы необходимо списывать через амортизацию. Однако инспекторы не учли, что замена труб теплоснабжения не привела к увеличению дохода налогоплательщика. Ведь такие работы связаны с поддержанием коммуникаций в состоянии, пригодном для эксплуатации. К тому же установка труб с меньшим диаметром не повлекла освобождение каких-либо производственных помещений. Поддерживая компанию, суд также сделал ссылки на приложения № 7 и 8 Положения о проведении планово-предупредительного ремонта производственных зданий и сооружений (утв. постановлением Госстроя СССР от 29.12.73 № 279) и пункт 1.6 Инструкции к приказу Минжилкомхоза РСФСР от 22.04.85 № 220. В данных документах указано, что смена изношенных тепловых сетей и трубопроводов относится к капитальному ремонту. Аналогичные доводы приведены и в постановлении ФАС Центрального округа от 14.05.09 № А62-5919/2008.
Если инспекция докажет, что замена коммуникаций привела к получению дополнительного дохода, суд может поддержать контролеров
Но если инспекция докажет, что замена коммуникаций привела к получению дополнительного дохода, при этом увеличилась полезная площадь здания или мощность основных средств, то суд может поддержать контролеров. И переквалифицировать спорные работы в реконструкцию или модернизацию здания (например, постановление ФАС Волго-Вятского округа от 10.12.08 № А29-3763/2006А).
О том, что компания осуществляла именно ремонтные работы, могут свидетельствовать дополнительные документы
Для снижения налоговых рисков компания может запастись дополнительными документами, подтверждающими необходимость в ремонте. Например, это могут быть акты о произошедших авариях (постановление ФАС Центрального округа от 16.05.13 № А36-4259/2012). А также акты о выявленных протечках в водопроводных трубах, о пришедших в негодность тепловых сетях, служебные записки сотрудников о необходимости осуществления ремонтных работ (постановление ФАС Северо-Западного округа от 18.12.12 № А52-817/2012), дефектные ведомости, где отражены неисправности, которые требуется устранить (постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 15.10.07 № Ф04-7270/2007(39323-А27-40)).
Так, в постановлении ФАС Уральского округа от 27.03.14 № Ф09-731/14 компания предъявила акт осмотра здания, подтверждающий необходимость замены систем отопления и вентиляции, подвесных потолков, гипсокартонных перегородок. В документе было указано, что спорное оборудование не заменялось с даты постройки здания и для его дальнейшего использования необходимо провести капитальный ремонт коммуникаций и перегородок. Еще одним аргументом в пользу компании может стать отсутствие экспертизы или приглашенного специалиста (п. 1 ст. 95 и п. 1 ст. 96 НК РФ), подтверждающих, что работы являются реконструкцией объекта (постановление ФАС Центрального округа от 23.12.13 № А48-1849/2013).
